按我國現(xiàn)行增值稅的減免規(guī)定，減免增值稅分為先征收后返回、即征即退、直接減免三種形式。因此，其會計(jì)處理也有所不同。

    一、首先，我們先了解一下增值稅各項(xiàng)優(yōu)惠政策的含義

    1、直接免征：直接免征增值稅，納稅人不必繳納。如銷售殘疾人專用品；

    2、直接減征：按應(yīng)征稅款的一定比例征收，目前除了對簡易征稅的舊貨規(guī)定了減半征收外，多是采用降低稅率或按簡易辦法征收的方式給予優(yōu)惠，還沒有按比例減征的規(guī)定；

    3、即征即退：指稅務(wù)機(jī)關(guān)將應(yīng)征的增值稅征收入庫后，即時(shí)退還，比如對軟件企業(yè)的超3%稅負(fù)的部分即征即退，退稅機(jī)關(guān)為稅務(wù)機(jī)關(guān)；

    4、先征后退：與即征即退差不多，只是退稅的時(shí)間略有差異；

    5、先征后返：指稅務(wù)機(jī)關(guān)正常將增值稅征收入庫，然后由財(cái)政機(jī)關(guān)按稅收政策規(guī)定審核并返還企業(yè)所繳入庫的增值稅，返稅機(jī)關(guān)為財(cái)政機(jī)關(guān)。如對數(shù)控機(jī)床產(chǎn)品實(shí)行增值稅先征后返。

    （一）先征收后返回、即征即退增值稅的會計(jì)處理

    1.按指定用途返回的會計(jì)處理。

    （1）用于新建項(xiàng)目。

    實(shí)際收到返回的增值稅稅款時(shí)，直接轉(zhuǎn)作國家資本金。作會計(jì)分錄如下：

    借：銀行存款

        貸：實(shí)收資本-國家投入資本

    （2）用于改建擴(kuò)建、技術(shù)改造。

    收到返還的增值稅稅款時(shí)，視同國家專項(xiàng)撥款。作會計(jì)分錄如下：

    借：銀行存款

        貸：專項(xiàng)應(yīng)付款-××專項(xiàng)撥款

    實(shí)際用于工程支出時(shí)，作會計(jì)分錄如下：

    借：在建工程-××工程

        貸：銀行存款等

    工程完工，報(bào)經(jīng)主管財(cái)政機(jī)關(guān)批準(zhǔn)，對按規(guī)定予以核銷的部分（不構(gòu)成固定資產(chǎn)價(jià)值），作會計(jì)分錄如下：

    借：專項(xiàng)應(yīng)付款-××專項(xiàng)撥款

        貸：在建工程

    對構(gòu)成固定價(jià)值的部分，作會計(jì)分錄如下：

    借：固定資產(chǎn)

        貸：在建工程

    （3）用于歸還長期借款。

    經(jīng)批準(zhǔn)歸還長期借款，即“貸改投”時(shí)，可轉(zhuǎn)為國家資本金。作會計(jì)分錄如下：

    借：銀行存款

        貸：實(shí)收資本-國家投入資本

    借：長期借款

        貸：銀行存款

    2.返還進(jìn)口增值稅（即征即退）的會計(jì)處理。

    國家根據(jù)需要，可以規(guī)定對進(jìn)口的某些商品應(yīng)計(jì)征的增值稅采取即征即退的辦法，退稅額沖減采購成本，退稅的直接受益者必須是以購進(jìn)商品從事再加工的生產(chǎn)企業(yè)。 

    [例1] 某外貿(mào)企業(yè)進(jìn)口原棉一批，進(jìn)口棉花所征增值稅實(shí)行即征即退辦法。該批棉花價(jià)值折合人民幣500000元，應(yīng)交增值稅85000元。作會計(jì)分錄如下：

    外貿(mào)企業(yè)入賬時(shí)：

    借：應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額） 85000

        貸：應(yīng)付賬款或銀行存款等 585000

    收到進(jìn)口商品退稅款時(shí)：

    借：銀行存款 85000

        貸：應(yīng)付賬款-待轉(zhuǎn)銷進(jìn)口退稅 85000

    外貿(mào)企業(yè)將進(jìn)口商品銷售給生產(chǎn)企業(yè)時(shí)（假設(shè)銷售價(jià)款為600000元，增值稅稅額為102000元）：

    借：應(yīng)收補(bǔ)貼款-增值稅款

        貸：補(bǔ)貼收入

    實(shí)際收到退稅款時(shí)：

    借：銀行存款

        貸：應(yīng)收補(bǔ)貼款-增值稅款

    （二）直接減免增值稅的會計(jì)處理

    1.小規(guī)模納稅人直接減免增值稅的會計(jì)處理。

    月份終了時(shí)，將應(yīng)免稅的銷售收入折算為不含稅銷售額，按6%或4%的征收率計(jì)算 免征增值稅稅額。作會計(jì)分錄如下：

    借：主營業(yè)務(wù)收入

        貸：應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅

    借：應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅

        貸：補(bǔ)貼收入

    2.一般納稅人直接減免增值稅的會計(jì)處理。

    （1）企業(yè)部分產(chǎn)品（商品）免稅。

    月份終了，按免稅主營業(yè)務(wù)收入和適用稅率計(jì)算出銷項(xiàng)稅額，然后減去按稅法規(guī)定方法計(jì)算的應(yīng)分?jǐn)偟倪M(jìn)項(xiàng)稅額，其差額即為當(dāng)月銷售免稅貨物應(yīng)免征的稅額。

    結(jié)轉(zhuǎn)免稅產(chǎn)品（商品）應(yīng)分?jǐn)偟倪M(jìn)項(xiàng)稅額，作會計(jì)分錄如下：

    借：主營業(yè)務(wù)成本（應(yīng)分?jǐn)偟倪M(jìn)項(xiàng)稅額）

        貸：應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）

    結(jié)轉(zhuǎn)免稅產(chǎn)品（商品）銷項(xiàng)稅額時(shí)，作會計(jì)分錄如下：

    借：主營業(yè)務(wù)收入

        貸：應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）

    結(jié)轉(zhuǎn)免繳增值稅稅額時(shí)，作會計(jì)分錄如下：

    借：應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅（減免稅款）

        貸：補(bǔ)貼收入

    （2）企業(yè)全部產(chǎn)品（商品）免稅。

    如果按稅法的規(guī)定，企業(yè)的全部產(chǎn)品（商品）都免稅，工業(yè)企業(yè)應(yīng)在月終將免稅主營業(yè)務(wù)收入?yún)⒄丈夏甓葘?shí)現(xiàn)的增值率計(jì)算出增值額（產(chǎn)銷較均衡的企業(yè)也可以按月用“購進(jìn)扣稅法”計(jì)算），并將其折算為不含稅增值額，然后依適用稅率，計(jì)算應(yīng) 免繳增值稅稅額；零售商業(yè)企業(yè)（批發(fā)企業(yè)可比照工業(yè)企業(yè)）應(yīng)在月終將銷售直接 免稅商品已實(shí)現(xiàn)的進(jìn)銷差價(jià)折算為不含稅增值額，然后按適用稅率計(jì)算應(yīng)免繳增值稅稅額。

    根據(jù)上述計(jì)算結(jié)果，作會計(jì)分錄如下：

    計(jì)算免繳稅額時(shí)：

    借：主營業(yè)務(wù)收入

        貸：應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）

    結(jié)轉(zhuǎn)免繳稅額時(shí)：

    借：應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅（減免稅款）

        貸：補(bǔ)貼收入

    對生產(chǎn)經(jīng)營糧油、飼料、氮肥等免稅產(chǎn)品的企業(yè)，雖然其主產(chǎn)品免稅，但也可能發(fā)生增值稅應(yīng)稅行為，如糧食企業(yè)。按國家規(guī)定價(jià)格銷售免稅糧食時(shí)，可免交增值稅；但若加價(jià)銷售，就不能免稅。飼料企業(yè)如果將購入的原糧又賣出或在生產(chǎn)飼料的同時(shí)還生產(chǎn)供居民食用的制品，則要交納增值稅，會計(jì)上應(yīng)分別設(shè)賬和分別核算。

    二、會計(jì)處理2001年《企業(yè)會計(jì)制度》規(guī)定：

    ①對于直接減免的增值稅

    借：應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅（減免稅款）

        貸：補(bǔ)貼收入

    ②對于企業(yè)實(shí)際收到即征即退、先征后退、先征稅后返還的增值稅借：銀行存款貸：補(bǔ)貼收入個(gè)人認(rèn)為會計(jì)制度規(guī)定的直接減免增值稅的會計(jì)處理有值得商榷之處，首先《企業(yè)會計(jì)制度》的這個(gè)會計(jì)處理的前提一定是企業(yè)銷售了免稅貨物之后，計(jì)提了銷項(xiàng)稅額，否則賬是不平的。增值稅條例規(guī)定，為生產(chǎn)免稅貨物而耗用的原材料的進(jìn)項(xiàng)稅額不得抵扣，也就是要將這部分進(jìn)項(xiàng)稅轉(zhuǎn)出計(jì)入成本。如何轉(zhuǎn)出，條例有公式。 

    如果進(jìn)項(xiàng)轉(zhuǎn)出了，再計(jì)提銷項(xiàng)稅額，那么這個(gè)銷項(xiàng)稅額，就是免稅產(chǎn)品的全部增值稅稅負(fù)，包含了生產(chǎn)免稅貨物以前各環(huán)節(jié)繳納的增值稅，而這些增值稅是別的企業(yè)繳納的。本企業(yè)為購進(jìn)這些原材料已經(jīng)支付了增值稅，國家只是免征了本企業(yè)應(yīng)交的增值稅，而并不是象出口退稅那樣，不僅免征出口環(huán)節(jié)增值稅，還要退回以前各環(huán)節(jié)繳納的增值稅。所以將全部銷項(xiàng)稅記入補(bǔ)貼收入的做法顯然不妥。

    1、我認(rèn)為對直接免征增值稅的可以有兩種處理方式第一種：

    按會計(jì)制度規(guī)定的分錄來進(jìn)行會計(jì)處理，但是這種處理的前提是，銷售免稅貨物應(yīng)正常計(jì)提銷項(xiàng)稅額；為生產(chǎn)免稅貨物而耗用的購進(jìn)材料的進(jìn)項(xiàng)稅是不能做轉(zhuǎn)出處理的，并且要將全部進(jìn)項(xiàng)稅額在應(yīng)稅貨物與免稅貨物銷售收入按規(guī)定劃分；這樣才能計(jì)算出企業(yè)應(yīng)交的增值稅額和免征的增值稅額。

    ①、銷售免稅貨物時(shí)

    借：銀行存款

        貸：主營業(yè)務(wù)收入

    應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）

    ②、將進(jìn)項(xiàng)稅額在免稅銷售額與應(yīng)稅銷售額之是分配，計(jì)算出免征的增值稅額

    借：應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅（減免稅款）

        貸：補(bǔ)貼收入（年末將補(bǔ)貼收入并入企業(yè)應(yīng)納稅所得額計(jì)算繳納企業(yè)所得稅）。

    第二種：

    對于直接免征增值稅的，銷售免稅貨物時(shí)，不必計(jì)提銷項(xiàng)稅額，為生產(chǎn)免稅貨物而購進(jìn)的原材料的進(jìn)項(xiàng)稅做轉(zhuǎn)出處理，計(jì)入成本。

    ①銷售免稅貨物時(shí)借：銀行存款貸：主營業(yè)務(wù)收入②按規(guī)定計(jì)算轉(zhuǎn)出進(jìn)項(xiàng)稅時(shí)

    借：主營業(yè)務(wù)成本（應(yīng)分?jǐn)偟倪M(jìn)項(xiàng)稅額）

        貸：應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅（進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出）

    這樣處理之后，免稅貨物銷售收入減去相應(yīng)的銷售成本即為免稅貨物的銷售毛利，自然并入了企業(yè)的利潤總額，不必單獨(dú)將免征的增值稅計(jì)入“補(bǔ)貼收入”。

    如果企業(yè)免征的增值稅屬于不征收所得稅的（目前還沒見到），則可以在年度所得稅匯算時(shí)，將這部分免稅做納稅調(diào)減處理，填入納稅申報(bào)表第67行“免稅的補(bǔ)貼收入”，不單獨(dú)進(jìn)行會計(jì)處理。

    如果為了單獨(dú)在賬簿上體現(xiàn)這部分免征的稅額，也可以將計(jì)算出的免稅金額單獨(dú)從主營業(yè)務(wù)收入中分離出來，但是這樣處理沒有什么意義：

    借：主營業(yè)務(wù)收入

        貸：補(bǔ)貼收入

    銷售免稅貨物的，增值稅條例規(guī)定不得開具增值稅專用發(fā)票，只能開具普通發(fā)票，買方不得計(jì)算抵扣進(jìn)項(xiàng)稅（從農(nóng)業(yè)生產(chǎn)者收購免稅農(nóng)產(chǎn)品除外）。

    2、對于某一產(chǎn)品只減征一定比例的增值稅此種情況目前的增值稅政策中還沒有，如果真的發(fā)生，個(gè)人認(rèn)為可以做如下處理，正常計(jì)提銷項(xiàng)稅額，進(jìn)項(xiàng)稅不必轉(zhuǎn)出，在填報(bào)納稅申報(bào)表時(shí)，在申報(bào)表第23行“應(yīng)納稅額減征額”中反映減征的稅額。

    ①銷售減稅產(chǎn)品時(shí)

    借：銀行存款

        貸：主營業(yè)務(wù)收入

    應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅（銷項(xiàng)稅額）

    ②結(jié)轉(zhuǎn)本月應(yīng)交增值稅（減征后交的稅額）時(shí)

    借：應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅（轉(zhuǎn)出未交增值稅）

        貸：應(yīng)交稅金-未交增值稅

    ③、結(jié)轉(zhuǎn)減征的增值稅時(shí)

    借：應(yīng)交稅金-應(yīng)交增值稅（減免稅款）

        貸：補(bǔ)貼收入（年終并入應(yīng)納稅所得額計(jì)算繳納企業(yè)所得稅）

    ④、申報(bào)繳納應(yīng)交增值稅時(shí)借：應(yīng)交稅金-未交增值稅貸：銀行存款此種情況，由于購買減稅貨物的企業(yè)支付了未減征部分的增值稅，所以可以按規(guī)定開具增值稅專用發(fā)票，并按規(guī)定抵扣其實(shí)際向賣方支付的增值稅。

    這種情況操作起來有一定的難度，目前的增值稅優(yōu)惠中還沒有采用這種方式的，都以其它的方式替代。

    3、即征即退、先征后退、先征后返的增值稅的會計(jì)處理即征即退、先征后退、先征后返大同小異。即征即退、先征后退的稅款由稅務(wù)機(jī)關(guān)退還；先征后返的稅款由財(cái)政機(jī)關(guān)返還。但是及時(shí)性是不同的，即征即退最快，先征后退次之，先征后返最慢。

    此三種優(yōu)惠，都是在增值稅正常繳納之后的退庫，并不影響增值稅計(jì)算抵扣鏈條的完整性，銷售貨物時(shí)，可以按規(guī)定開具增值稅專用發(fā)票，正常計(jì)算銷項(xiàng)稅，抵扣進(jìn)項(xiàng)稅。購買方也可以按規(guī)定抵扣。應(yīng)按《企業(yè)會計(jì)制度》的規(guī)定進(jìn)行會計(jì)處理，應(yīng)于實(shí)際收到時(shí)：

    借：銀行存款

        貸：補(bǔ)貼收入（年終并入應(yīng)納稅所得額計(jì)算繳納企業(yè)所得稅）

    但是對政策規(guī)定不繳納所得稅的，如財(cái)稅[2000]25號“所退稅款由企業(yè)用于研究開發(fā)軟件產(chǎn)品和擴(kuò)大再生產(chǎn)，不作為企業(yè)所得稅應(yīng)稅收入，不予征收企業(yè)所得稅”，應(yīng)在年度所得稅匯算時(shí)做納稅調(diào)減處理，填入納稅申報(bào)表第67行“免稅的補(bǔ)貼收入”。